(一)首部
1.裁判书字号
一审判决书:江苏省宜兴市人民法院(2011)宜刑初字第556号。
二审裁定书:江苏省无锡市中级人民法院(2011)锡刑二终字第90号。
3.诉讼双方
公诉机关:江苏省宜兴市人民检察院,代理检察员:史瑞。
被告人(上诉人):杜某,男,1969年10月1日出生,汉族,出生地江苏省宜兴市,大学文化,原系江苏省宜兴市地方税务局第二税务分局管理一股股长。2011年3月24日因本案被逮捕。
一审辩护人:周世军,北京市大成律师事务所南京分所律师。
二审辩护人:吴富强,江苏永衡昭辉律师事务所律师。
5.审判机关和审判组织
一审法院:江苏省宜兴市人民法院。
合议庭组成人员:审判长:刘红英;审判员:王爱芳、储晨洁。
二审法院:江苏省无锡市中级人民法院。
合议庭组成人员:审判长:楼炯燕;代理审判员:马小卫、程德兵。
6.审结时间
一审审结时间:2011年10月15日。
二审审结时间:2011年12月12日。
(二)一审诉辩主张
1.公诉机关指控称
被告人杜某的行为已触犯了《中华人民共和国刑法》第四百零四条、第三百八十五条第一款、第三百八十六条、第三百八十三条第一款第(一)项、第二款、第六十九条,应当以徇私舞弊不征、少征税款罪和受贿罪追究其刑事责任,并数罪并罚。同时被告人杜某具有自首、立功和退赃的量刑情节,可从轻或减轻处罚。
2.被告辩称
被告人杜某对公诉机关指控的事实未提出异议。
其辩护人的辩护意见为:(1)被告人杜某不构成徇私舞弊不征、少征税款罪。(2)对被告人杜某犯受贿罪没有异议,但对受贿数额有异议。(3)被告人杜某具有自首和立功的情节,依法可予以从轻或者减轻处罚。(4)案发后,被告人杜某能主动退赃。综上,请求对被告人杜某减轻处罚。
(三)一审事实和证据
江苏省宜兴市人民法院经公开审理查明:
1.徇私舞弊不征税款
2006年12月,被告人杜某任宜兴市地方税务局第二税务分局管理一股股长,负责对辖区范围内的企业和个人进行纳税评估。
1997年4月,江苏全能机电仪表设备有限公司成立,公司性质为有限责任公司,注册资本人民币1 000万元(以下币种均为人民币),盘某任法定代表人。1999年4月,周某以实际出资20万元受让200万元股权,占20%股份。2002年1月江苏全能机电仪表设备有限公司变更为江苏全能机械设备有限公司(以下简称全能机械公司)。2008年6月、12月,全能机械公司先后3次增资,注册资本增加到7 000万元,周某的注册资本从200万元增加到1 400万元,仍占20%股份,但均未实际出资。2009年4月,周某与盘某等达成股权转让协议,协议约定:周某将公司20%的股份以1 200万元分别转让给渚某、盘某、建某,渚某、盘某、建某将转让款于2009年5月8日前、2010年5月8日前、2011年5月8日前分3次付清(每年支付400万元,至案发已支付800万元)。2009年6月,周某在得知其转让股权的溢价部分要缴纳个人所得税后,至被告人杜某家中送给被告人杜某5万元,并将其存在股权转让溢价的情况告诉了被告人杜某,要求被告人杜某为其在缴纳个人所得税上提供帮助。后被告人杜某明知周某转让股权存在溢价,不认真履行职责,仅安排相关人员对全能机械公司财务账面情况进行例行检查,既未对此做深入调查,也未将此情况向领导报告,至案发时致使国家税收遭受损失156万元。
案发后,周某向宜兴市人民检察院退出应缴纳的税款156万元。
2.受贿
2008年9月至2010年年底期间,被告人杜某利用其担任宜兴市地方税务局第二税务分局管理一股股长的职务便利,在负责宜兴市丁蜀镇相关单位和个人纳税评估、税收征管等工作中,为他人谋取利益,先后13次收受他人财物,合计39.512万元。
2011年3月8日,宜兴市人民检察院根据群众举报,在未确定犯罪嫌疑人的情况下对于宜兴市地方税务局有关人员以涉嫌徇私舞弊不征、少征税款罪立案侦查。被告人杜某在接受调查过程中,主动交代了司法机关尚未掌握的上述徇私舞弊不征税款、受贿事实。
案发后,被告人杜某检举揭发他人犯罪,经查证属实;其亲属代为向宜兴市人民检察院退出非法所得40万元。
上述事实有下列证据证明:
(10)宜兴市地方税务局出具的说明,证明:至本案案发前,全能机械公司及周某没有股权转让个人所得税代扣代缴、自行申报纳税记录。
(11)宜兴市正大税务师事务所出具的鉴证报告书,证明周某转让其股权应缴纳的个人所得税金额。
(12)全能机械公司的工商登记资料,证明公司的性质及变更等情况。
(13)宜兴市地方税务局提供的关于调整基层分局内设机构的通知的文件,该局机构设置、部门职能及岗位职责的文件,股长资格公示,公务员年度考核表等书证,证明被告人杜某的身份和职责。
(14)证人殷某、吴某、王某、范某、周某、羊某的证言笔录,证明他们送钱的目的及被告人杜某收受贿赂的时间、地点和金额。
(15)证人钦某的证言笔录,证明其是杜某的岳父,无锡市盛达建筑安装工程有限公司到其店里买过香烟的事实。
(16)宜兴市价格认证中心出具的价格鉴证结论书,证明软中华香烟及398ml/瓶100度的永衡牌碱性钙离子水的价值。
(17)宜兴市人民检察院反渎职侵权局出具的案发经过及其相关证明,证明本案的案发及其被告人杜某的到案情况、立功情况。
(18)宜兴市人民检察院出具的扣押物品清单及宜兴市地税局出具的付款凭证、纳税说明、相关账证,证明被告人杜某的退赃情况及其周某退税、补税情况。
(19)被告人杜某的供述。
(四)一审判案理由
江苏省宜兴市人民法院经审理认为:被告人杜某身为国家税务机关工作人员,收受他人钱款后,不认真履行职责,不征应征税款156万元,致使国家税收遭受特别重大损失;同时利用职务之便,为他人谋取利益,非法收受他人给予的钱款39万余元,其行为分别构成徇私舞弊不征税款罪和受贿罪,应予以数罪并罚。被告人杜某在司法机关对其做一般性调查过程中,如实供述了司法机关尚未掌握的徇私舞弊不征税款和受贿的犯罪事实,系自首,依法可予以从轻或者减轻处罚;被告人杜某归案后,能检举揭发他人犯罪,且经查证属实,具有立功表现,依法可予以从轻或者减轻处罚。案发后,被告人杜某的亲属为其退出全部赃款,可视为被告人杜某退赃;庭审中被告人杜某亦能自愿认罪,均可予以从轻处罚。
(五)一审定案结论
江苏省宜兴市人民法院依照《中华人民共和国刑法》第四百零四条、第三百八十五条第一款、第三百八十六条、第三百八十三条第一款第(一)项、第二款、第六十九条、第六十七条第一款、第六十八条第一款、第六十四条,作出如下判决:
1.杜某犯徇私舞弊不征税款罪,判处有期徒刑三年;犯受贿罪,判处有期徒刑六年,并处没收财产人民币20万元,决定执行有期徒刑七年,并处没收财产人民币20万元。
2.杜某受贿所得赃款人民币39.512万元,予以没收,上缴国库。
(六)二审情况
1.二审诉辩主张
上诉人杜某上诉称:(1)杜某在原审判决后又有检举他人犯罪的重大立功表现;(2)原审判决量刑过重,请求对其适用缓刑。
2.二审事实和证据
江苏省无锡市中级人民法院经审理,确认一审法院认定的事实和证据。
3.二审判案理由
江苏省无锡市中级人民法院经审理认为:上诉人杜某身为国家税务机关工作人员,收受他人钱款后,不认真履行职责,不征应征税款156万元,致使国家税收遭受特别重大损失;同时利用职务之便,为他人谋取利益,非法收受他人给予的钱款39万余元,其行为已分别构成徇私舞弊不征税款罪和受贿罪,应予以数罪并罚。上诉人杜某在司法机关对其做一般性调查过程中,如实供述了司法机关尚未掌握的徇私舞弊不征税款和受贿的犯罪事实,系自首,依法可予以从轻或者减轻处罚;上诉人杜某在一审期间具有立功表现,依法可予以从轻或者减轻处罚。案发后,上诉人杜某的亲属为其退出全部赃款,可视为上诉人杜某有悔罪表现,酌情予以从轻处罚。关于上诉人杜某及其辩护人分别提出的上诉理由与辩护意见,经查:(1)上诉人杜某在二审审理期间检举他人犯罪,尚未得到查实,故不能认定为有立功表现;(2)原审法院综合考虑杜某的犯罪数额,以及自首、立功、认罪态度等情节,所作量刑适当;根据杜某的犯罪事实及情节,不具备适用缓刑的条件。故其上诉理由与辩护意见均不能成立,不予采纳。
4.二审定案结论
江苏省无锡市中级人民法院依照《中华人民共和国刑事诉讼法》第一百八十九条第(一)项,作出如下裁定:
驳回上诉,维持原判。
(七)解说
徇私舞弊不征税款罪徇私舞弊不征、少征税款罪是选择性罪名,本文主要探讨徇私舞弊不征税款罪的认定问题。,是指税务机关工作人员徇私舞弊,不征应征税款,致使国家税收遭受重大损失的行为。本罪是数额犯,根据2006年施行的《最高人民检察院关于渎职侵权犯罪案件立案标准的规定》,这里的给国家税收造成重大损失是指:(1)徇私舞弊不征、少征应征税款,致使国家税收损失累计达10万元以上的;(2)上级主管部门工作人员指使税务机关工作人员徇私舞弊不征、少征应征税款,致使国家税收损失累计达10万元以上的;(3)徇私舞弊不征、少征应征税款不满10万元,但具有索取或者收受贿赂或者其他恶劣情节的;(4)其他致使国家税收遭受重大损失的情形。该罪的犯罪主体是税务机关工作人员,侵犯的客体是国家税收征收管理制度,犯罪的主观方面表现为故意,即行为人明知纳税人应当缴纳税款,为徇私情、私利而故意不征税款,犯罪的客观方面表现为徇私舞弊,违反税收法律、法规,不征应征税款,致使国家税收遭受重大损失的行为。该罪在实践中的难点在于对是否属于应征税款的判断及损失数额的认定。
本案的争议焦点即为个人股权转让过程中是否存在应征税款,由此决定杜某是否存在渎职行为。对此,在审理过程中形成了两种意见:第一种意见认为杜某虽明知涉案人员江苏全能机械有限公司股东周某有转让股权行为,但周某的股权本身价值(即按此股权比例对应的资产额)高于实际转让所得,其在个人股权转让中没有实际收益,不需要缴纳个人所得税,因此杜某不存在渎职行为;第二种意见认为税法规定的征税对象之一——财产转让所得包括个人股权转让所得,在实践中应当考察股权转让所得与实际出资之间是否有差额,而非考察股权转让所得与股权本身价值之间是否有差额,杜某明知他人在股权转让中有收益而不予征税,即构成徇私舞弊不征税款罪。我们同意第二种意见,理由如下:
1.徇私舞弊不征税款罪的核心要件——所涉财产是否属于应征税款
本案的个人转让股权所得属于税法规定的应征税款。《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第八条对各项个人所得税作了明确规定,其中第一款第(九)项明确“财产转让所得,是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得”。《国家税务总局关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知》[国税函(2009)285号]第一条规定:“股权交易各方在签订股权转让协议并完成股权转让交易以后至企业变更股权登记之前,负有纳税义务或代扣代缴义务的转让方或受让方,应到主管税务机关办理纳税(扣缴)申报……”可见,相关税法已经明确个人转让股权所得属于征税范围,但这里的征税对象应当理解为转让股权后获得的实际收益,即股权转让所得与实际投资的差额。本案中,周某最初以20万元取得江苏全能机械设备有限公司20%的股权(200万元),后公司先后三次增资至7 000万元,周某仍占有20%股权,价值1 400万元,但周某在公司增资时均未实际出资,后周某以1 200万元转让股权。我们认为,个人终止投资并将股权转让给他人,其股权转让所得与实际出资的差额部分,属于个人所得税应纳税额。周某转让所得为1 200万元,原实际出资额为20万元,在未补充出资及缴纳相关税费的情况下,两者之间的差额即为应纳税额,至于周某对其他股东是否负有补充缴纳出资义务,属民事法律范畴,并不影响其个人所得税的缴纳。
2.徇私舞弊不征税款罪的行为要件——是否利用职务之便徇私舞弊
税务工作人员徇私舞弊行为必须利用职务之便进行,即利用职权或者与职务有关的便利条件。徇私舞弊不征应征税款的行为表现在税收征管的各个环节中,如税务登记、账簿凭证管理、纳税申报、税款征收以及税务检查等,税务工作人员只要在上述各个环节中违背法律,滥用征管职权,都是徇私舞弊行为。值得注意的是,徇私舞弊不征税款罪整体上属于不作为犯罪,但其徇私舞弊行为却有作为形式与不作为形式之分:作为形式包括虚假税务登记、涂改账簿、伪造纳税凭证、擅自减少应纳税数额等,不作为形式包括该查不查、隐瞒不报征管过程中发现的疑点等。本案中,杜某作为宜兴市地税局第二税务分局管理一股的股长,其工作职责包括对辖区内的企业及个人进行纳税评估,即检查纳税人有没有未进行纳税申报的情况。如果在评估企业税务情况过程中,发现纳税人在企业账面上反映的情况与实际情况不符,则由税务评估人员约谈纳税当事人,要求他们作出解释,如果不能排除疑点,应当移送当地地税稽查局处理。杜某事先已经知悉周某在股权转让过程中有实际收益的情况,但其安排下属工作人员到该公司例行检查账面时,为徇私情,未将该情况告知下属,在下属未能发现疑点时,也未告知其做进一步核查,最终导致国家税收受到重大损失。可见,杜某利用职务之便以不作为形式实现其不征税款目的,符合徇私舞弊不征税款罪的特征。
3.徇私舞弊不征税款罪的数额认定——以实际取得额为计算基础
根据个人所得税缴纳的相关规定,股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记,且所得已经实现的,转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。可见,该应税收入是指已经实现的数额,而非应然的数额。相应地,在计算徇私舞弊不征税款罪造成的税款损失时,也要以纳税人已经实现的实际所得额作为基础。本案中,周某转让股权时双方约定的转让款为1 200万元,但至本案案发时周某实际取得转让款800万元,尚有400万元未实际取得。公诉机关指控杜某徇私舞弊不征应征税款236万元,其计算基础是周某应当得到的股权转让款1 200万元与周某实际投入的20万元的差额,即(1 200-20) ×20%(税率)=236万元。而一审法院认为,应当以周某转让所得的已经实现数额800万元扣除20万元出资额的差额来计算其应纳税额更为科学合理,故周某实际造成国家损失的税款应扣除其未取得的400万元应纳税额部分,实际损失为156万元,即(800-20) ×20%=156万元。对此,我们认为一审法院所认定的损失数额是正确的。
(江苏省无锡市中级人民法院 楼炯燕)
案例来源:国家法官学院,中国人民大学法学院 《中国审判案例要览.2012年刑事审判案例卷》 中国人民大学出版社 第561 - 567 页