（一）首部

1.判决书字号：北京市第二中级人民法院（2003）二中刑初字第723号。

2.案由：虚开增值税专用发票案。

3.诉讼双方
公诉机关：北京市人民检察院第二分院。
被告人：李某，男，35岁（1968年1月8日出生），汉族，出生地河北省邯郸市，初中文化，河北省邯郸市农民，住该村。因涉嫌犯虚开增值税专用发票罪于2002年4月26日被羁押，同年5月27日被逮捕。
辩护人：吴忠武，北京市宝鼎律师事务所律师。

4.审级：一审。

5.审判机关和审判组织
审判机关：北京市第二中级人民法院。
合议庭组成人员：审判长：高洁；代理审判员：杨子良、麻学军。

6.审结时间：2003年9月18日。

（二）诉辩主张

1.北京市人民检察院第二分院指控称
被告人李某于2001年4月至2002年4月间，利用虚假注册的北京永盛兴达商贸有限公司在北京市通州区国税局购领增值税专用发票，为他人虚开税款1171540.78元人民币，受票单位用于抵扣税款1121816.28元人民币，案发后追缴损失1028758.71元人民币。同时被告人李某还利用非法取得的“河北邢台华能物资有限责任公司”、“北京天红永际商贸有限公司”、“北京佳斯特商贸有限责任公司”等单位的增值税专用发票，为自己虚开进项税发票，虚开税款691914.53元人民币，并全部申报抵扣税款。
综上，被告人李某为他人、为自己虚开增值税专用发票，虚开税款1863455.31元人民币，抵扣税款1813730.81元人民币，案发后追缴损失1028758.71元人民币，造成国家实际税款损失784972.1元人民币。
公诉机关认为，被告人李某为他人、为自己虚开增值税专用发票，虚开税款数额特别巨大，情节特别严重，给国家利益造成特别重大损失，其行为已构成虚开增值税专用发票罪，提请法院依法惩处。

2.被告人辩解及其辩护人的辩护意见
李某辩称，其确有少量经营，所取得的部分增值税专用发票有真实交易，不属于虚开。其辩护人的辩护意见：李某在税务机关尚未掌握其全部虚开事实时主动坦白全部虚开行为，并将票据和账目交给税务机关，有认罪、悔罪表现；李某主观恶性不深，没有给国家造成重大损失的故意；一些单位不按规范、不依法办事，管理不严，以及增值税制度本身不完善，是促发此案的因素；李某无前科劣迹，请求法庭给予李某改过自新的机会。

（三）事实和证据
北京市第二中级人民法院经公开审理查明：被告人李某于2001年2月利用他人的身份证，在北京市通州区虚假注册成立了北京永盛兴达商贸有限公司，并取得增值税（临时）一般纳税人资格。2001年5月至2002年4月间，被告人李某利用其以北京永盛兴达商贸有限公司名义购领的增值税专用发票，为他人虚开增值税专用发票321份，虚开税款数额共计人民币1172240.41元，并按价税总额的一定比例向受票单位收取“手续费”。受票单位利用李某虚开的增值税专用发票抵扣税款数额共计人民币1140834.34元，案发后追缴税款共计人民币1058241.76元，实际造成国家税款损失共计人民币82592.58元。
为抵扣为他人虚开增值税专用发票形成的销项税额，被告人李某于2001年5月至2002年4月间，利用非法取得的河北邢台华能物资有限责任公司增值税专用发票及非法购买出票单位分别为“北京天红永际商贸有限公司”、“北京佳斯特商贸有限责任公司”等单位的伪造增值税专用发票，为自己虚开增值税专用发票66份，虚开进项税款数额共计人民币606423.17元，并将其中绝大部分用于申报抵扣。
上述事实，有公诉机关提供的下列证据证实：
1.公司设立登记材料，证实北京永盛兴达商贸有限公司于2001年2月注册成立，注册资金50万元人民币，股东为李某和景某，法定代表人为李某，住所地为北京市通州区郎府工业区，经营范围为销售五金交电、建筑材料、化工产品，日用杂品等，企业类型为有限责任公司。
2.增值税一般纳税人认定申请材料，证实北京永盛兴达商贸有限公司经营地为北京市朝阳区十里河弘善寺，2001年4月27日取得增值税（临时）一般纳税人资格。
3.税务登记材料，证实北京永盛兴达商贸有限公司于2001年2月办理了税务登记。
4.北京市通州区国家税务局出具的书证，证实2001年4月28日至2002年4月18日，北京永盛兴达商贸有限公司从该局购领增值税专用发票共计25本。
5.北京市通州区国家税务局出具的证明材料，证实北京永盛兴达商贸有限公司购买伪造的分别以“北京天红永际商贸有限公司”、“北京佳斯特商贸有限责任公司”为开票单位的增值税专用发票共32份，于2001年7月至2002年3月间为本单位虚开增值税进项税343168.55元人民币，已全部申报抵扣。
6.北京市通州区国家税务局出具的证明材料，证实北京永盛兴达商贸有限公司取得“河北邢台华能物资有限责任公司”电脑版增值税专用发票19份，于2002年2月、3月申报抵扣税款104167.76元人民币。
7.北京市通州区国家税务局出具的鉴定发票证明材料，证实出票单位分别记为“北京天红永际商贸有限公司”、“北京佳斯特商贸有限责任公司”、“北京悦鸿运商贸有限公司”、“北京奥科能商贸有限公司”、“北京怡凯华丰商贸有限公司”、“北京益和绿商贸有限公司”及“北京市尧舜建材供应站”等单位、票号为00676540、00676546、08078591、01683986、01366968、08694371、02484161等号码的47份增值税专用发票系伪造的。
8.北京市公安局通州分局经侦队出具的工作说明，证实未找到北京天红永际商贸有限公司。
9.北京工商经济信息中心出具的证明材料，证实现有数据库中没有北京佳斯特商贸有限责任公司的信息记录。
10.被告人李某为他人虚开的增值税专用发票和为自己虚开的增值税专用发票的原件及复印件，证实其为他人、为自己虚开增值税专用发票的情况。
11.现金日记账一本，证实李某在该账本上记录其为他人虚开增值税专用发票的情况。
12.北京市通州区国家税务局出具的移送报告材料，证实经该局初步核查发现：（1）北京永盛兴达商贸有限公司向税务机关购买手写版增值税专用发票共计25本，其中一本未找到，根据存根联开具的情况，其余24本被虚开至北京、天津、河北、山西、辽宁、上海、山东、河南、湖北、广东、云南、新疆、内蒙古等地共计493份，税额945889.74元；（2）非法购买伪造的增值税专用发票对外开具4份，税额45222.42元，开往北京、山西；（3）从2001年5月至2002年3月共取得进项增值税专用发票91份，其中已抵扣的25份经协查业务真实，47份经鉴定为假票，税额502255.56元，非法购买19份电脑版增值税专用发票进行抵扣，发票销货方为河北邢台华能物资有限公司，抵扣税额104167.76元。
13.北京市通州区国家税务局出具的证明材料，证实该局向各地税务机关发出协查函，截止到2003年2月15日，税务机关共计追缴税款1164271.94元，滞纳金51865.49元，罚款754385.72元，调减留抵税额16510.05元。
14.赵某等210名证人的证言及税务处理决定书、税务稽查报告、税收通用完税证、税收通用缴款书、执行报告等税务稽查案卷材料，证实山西省阳泉市荫营煤矿等150余家单位收到北京永盛兴达商贸有限公司开出的增值税专用发票，其中绝大部分增值税专用发票已经申报抵扣，上述单位均被税务稽查部门依法查处。
15.抓获经过材料，证实被告人李某于2002年4月26日，被北京市通州区国家税务局移送北京市公安局通州分局经侦队处理。
16.户籍材料证实李某的身份情况。
17.证人景某（北京军区军事体育运动大队工作人员）的证言，证实北京永盛兴达商贸有限公司工商登记材料中作为股东之一的景某的身份证复印件，与其于1995年前后丢失的身份证原件内容相符，其并非该公司股东，也不认识李某。
18.证人张某（北京市朝阳区十八里店乡十里河村委会工作人员）的证言，证实李某曾租用十里河大队的两间门脸房经营北京永盛兴达商贸有限公司，尚欠1.2万元房租。
19.证人邢某（北京永盛兴达商贸有限公司兼职会计）的证言，证实北京永盛兴达商贸有限公司的增值税专用发票在李某手里，买发票、报税、交税都是李某负责，其没有开过增值税专用发票。
20.证人李某1（河北邢台华能物资有限责任公司经理）的证言，证实河北邢台华能物资有限责任公司经营钢材，与北京永盛兴达商贸有限公司没有业务往来。00304878号等19份增值税专用发票是邢台地区一个叫贾某的个体运输户从其单位开出的。贾某提供购货单位税务登记证、年审表及单位名称，其单位据此开具增值税专用发票。
21.证人柏某（河北邢台华能物资有限责任公司开票员）的证言，证实河北邢台华能物资有限责任公司经营钢材，与北京永盛兴达商贸有限公司没有业务往来。其单位开给北京永盛兴达商贸有限公司的增值税专用发票是贾某让其开的。贾某平时在其单位门口等购买钢材的人，帮助送货。2002年初，贾某说要增值税发票，其让贾某拿税务登记证，贾某给了一个传真件，其就帮助开了增值税发票。
22.被告人李某对上述事实供认不讳。

（四）判案理由
北京市第二中级人民法院根据上述事实和证据认为：被告人李某无视国家关于税收征管及增值税专用发票管理的规定，为牟取非法利益，为他人、为自己虚开增值税专用发票，其行为已构成虚开增值税专用发票罪，且虚开税款数额巨大，情节特别严重，依法应予惩处。鉴于被告人李某能认罪、悔罪，且大部分税款损失已挽回，对其酌予从轻处罚。
北京市人民检察院第二分院指控被告人李某犯虚开增值税专用发票罪的事实清楚，证据确实、充分，指控罪名成立，唯认定的抵扣额及实际损失额有误，予以纠正。
被告人李某所提其确有少量经营，所取得的部分增值税专用发票有真实交易，而非虚开的辩解，经查属实，予以采纳。其辩护人所提李某无前科劣迹，有认罪悔罪表现的辩护意见，酌予采纳；所提其他辩护意见无事实及法律依据，不予采纳。

（五）定案结论
北京市第二中级人民法院根据被告人李某犯罪的事实、犯罪的性质、情节及对于社会的危害程度，依照《中华人民共和国刑法》第二百零五条第一款、第二百零八条第二款、第五十二条、第五十三条、第六十一条、第六十四条之规定，作出如下判决：
1.被告人李某犯虚开增值税专用发票罪，判处有期徒刑十四年，并处罚金人民币30万元。
2.追缴被告人李某的违法所得，予以没收。
3.在案扣押的物品予以没收（清单略）。

（六）解说
被告人为他人虚开增值税专用发票后，又为自己虚开，在这种情况下，抵扣数额及损失数额如何计算，是本案控审之间分歧的焦点。
控方的计算方法是：
抵扣总数=被告人为他人虚开增值税专用发票后他人向税务机关申报抵扣的数额+被告人为自己虚开和让他人为自己虚开增值税专用发票进行申报抵扣的数额
损失总数=被告人为他人虚开增值税专用发票后他人向税务机关申报抵扣的数额一对已抵扣税款追缴的税款数额+被告人为自己虚开和让他人为自己虚开增值税专用发票进行申报抵扣的数额
控方的理由是上述抵扣和损失是发生在不同环节，所以应当累积计算。
但法院所采取的抵扣额及损失额的计算方法是：
抵扣总数=被告人为他人虚开增值税专用发票后他人向税务机关申报抵扣的数额（为自己虚开和让他人为自己虚开增值税专用发票进行申报抵扣的数额不予计算）
损失总数=被告人为他人虚开增值税专用发票后他人向税务机关申报抵扣的数额一对已抵扣税款追缴的税款数额（为自己虚开和让他人为自己虚开增值税专用发票进行申报抵扣的数额不予计算）
对于抵扣额及损失额的计算方法，税务部门也存在不同的意见，有的人同意控方的主张，认为从严格发票管理角度讲，虚开增值税专用发票后，受票方不得抵扣，开票方应当缴纳增值税（销项），因此，如果被告人为他人虚开增值税专用发票后，为自己虚开和让他人为自己虚开增值税专用发票进行申报抵扣，两个环节的抵扣额应当相加，损失也应相加。有的人则同意法院的处理意见。
笔者认为法院的处理意见是正确的。从增值税税款发生原理看，增值税属于流转税，国家道道计征，但不重复计征。只有发生实际商品交易或者提供劳务服务时才发生应当征收的增值税。在完全没有实际商品交易或者提供劳务服务的情况下，被告人为他人虚开增值税专用发票，无论开票方还是受票方本来均不应当缴纳增值税，如果开票方不申报销项，缴纳销项税，则不会发生国家税款损失。但是如果受票方持虚开的专用发票申报抵扣，则属于不应当抵扣而进行抵扣，毫无疑问也会造成国家税款流失。相反，即使存在实际商品交易或者提供劳务服务，行为人如果正常开票可以抵扣，但如果系代开的虚开发票，则行为人也不应当申报抵扣，这是严格增值税专用发票管理的合理要求，也便于实务操作（部分真实的情况也是如此）。总之，发生实际商品交易或者提供劳务服务与否均不是造成国家税款损失的必要条件。基于增值税征收管理制度的特点，造成国家增值税税款损失有两种形式，一是应当申报缴纳销项税没有申报缴纳，二是不应当抵扣销项却申报抵扣。因此，认定是否造成国家税款损失可以从这两方面进行，并且需要结合具体情况进行具体分析。
对于被告人为他人虚开增值税专用发票后，为自己虚开和让他人为自己虚开增值税专用发票进行申报抵扣的情况，从申报抵扣方面看，受票的他人不应当抵扣，如果进行了抵扣，且抵扣的销项属于真实有效的销项，则发生税款损失，被告人应当对这一抵扣数额和损失数额负责。被告人作为受票方为自己的虚假销项抵扣，也属于不应当抵扣而抵扣，但如果抵扣了，是否发生税款损失则要看其抵扣的销项是否真实有效的情况而定，如果销项真实有效，则认定抵扣额和损失额，否则不予认定，不予认定的理由以下将从申报销项方面予以论述。从申报销项方面看，被告人为他人虚开增值税专用发票形成的销项属于不应当申报缴纳的销项。因为从税法原理看，被告人没有真实的商品交易和劳务服务，国家不应当征收增值税，从严格发票管理角度看，国家没有必要要求申报缴纳销项税，只从不允许抵扣方面进行制裁即可，如果再要求缴纳相应的销项税，则显得过于严厉，不仅仅在税务行政方面处理过于严厉，而且将导致在刑事处理方面过于严厉，无助于刑事立法目的的实现。如果被告人申报缴纳销项税，则属于其主观认识错误，构成犯罪对象不能，其行为可定性为虚开，虚开数也可认定，但不宜认定抵扣数额和损失数额，至于其形式上抵扣的数额可作为一个量刑情节酌予考虑。因此，对于被告人为自己虚开和让他人为自己虚开增值税专用发票，以抵扣自己为他人虚开增值税专用发票形成的虚假销项，计算抵扣额和损失额时只应当分别计算被告人为他人虚开增值税专用发票后受票方抵扣的数额，以及其后对此抵扣税款予以追缴而未追回的税款数额。
被告人为他人虚开增值税专用发票后又为自己虚开，其抵扣数额及损失数额的计算问题，是我国审判实践中带有共性的问题。最高人民法院通过审理个案表明了与笔者上述主张及法院对本案的处理意见相同的立场，但目前我国立法及司法解释对此问题均没有作出明确解答。及时合理解决此问题，是我国最高立法机关或者最高司法机关的当务之急。
（北京市第二中级人民法院　杨子良）